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税务实战研究

 
 
 

日志

 
 

财政资金支持企业研发申报加计扣除要剔除拨款部分  

2013-07-23 11:35:57|  分类: 转贴财税好文 |  标签: |举报 |字号 订阅

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作者:陈韶军 来源:中国税务报 时间:2013-07-22

政府为支持企业进行产品升级换代,加强科技创新,通常会给予一定的财政拨款进行扶持。由于财政拨款是不征税收入,其用于支出形成的费用也不能在税前扣除。因此,企业利用财政拨款和自有资金进行开发的研发项目,在申报研发费用加计扣除时,要剔除税前列支的研发费用中包含的财政拨款这一部分。那么,在税收实务工作中应如何操作呢?

企业会计准则对财政拨款会计核算的规定

1.基本规定

《企业会计准则第16号——政府补助》(以下简称准则)规定,政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助,不能直接确认为当期收益,而应当确认为递延收益。与收益相关的政府补助,其中对用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,取得时确认为递延收益,并按相关费用发生期间计入当期损益(营业外收入);对用于补偿企业已发生的相关费用或损失的,取得时直接计入当期损益(营业外收入)。

由于企业申请获得的研发项目财政拨款,一般不是用于购建或以其他方式形成长期资产,加之研发项目本身具有一定的投资风险,不具备确认为资产的条件,因此,大多属于与收益有关的政府补助。

2.财政拨款会计核算起讫期限

通常企业根据《研究开发项目计划书》进行项目开发,按计划进行开发项目小试、中试和大试。会计核算作为企业生产经营状况的反映,也应遵循《研究开发项目计划书》进行会计核算。对于项目开发结束取得专利的,应以专利取得之日停止研发项目会计核算;对于未能取得专利的开发项目,一般以研发项目开始大试为限,停止会计核算。

税收对财政拨款纳税处理的规定

税前扣除的确认,应遵循企业所得税法规定的原则。企业研发项目取得的财政拨款不确认收入必须符合《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)规定,同时不征税收入用于支出所形成的费用,也不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,计提的折旧、摊销也不得在计算应纳税所得额时扣除。因此,会计上作为“营业外收入”确认的金额,在年度企业所得税汇算清缴时,属于纳税调整的重要项目,但发生的与研发项目相关的支出,不得从法定扣除费用中扣除。

案例分析

某高新技术企业甲2011年6月取得某节水设备开发项目的《企业研究开发项目确认书》并向税务机关办了项目登记。该确认书说明该开发项目计划投资500万元,其中自筹资金320万元,财政拨款180万元,计划于2011年7月正式开发该项目,预计2012年12月底开发结束。2011年10月5日,收到政府拨款180万元,要求用于购买科研设备。2011年10月31日,甲企业购入不需安装的科研设备,实际成本245.7万元(含税)。使用寿命为10年,采用直线法计提折旧,不考虑残值。该研发项目于2012年1月完成小试,2012年2月~6月完成中试,客户认可并实现小批量销售,2012年7月~11月完成大试并开始批量销售,2011年12月开始大规模生产并销售。

2011年

一、会计处理(单位:万元,下同)

1.收到财政拨款时:

借:银行存款 180

贷:递延收益 180

2.购买固定资产时:

借:固定资产 210(245.7÷1.17)

应交税费——应交增值税(进项税额) 35.7

贷:银行存款 245.7

3.年底摊销购置的固定资产折旧时(2011年11月~12月):

借:研发支出——费用化

3.5 [210÷(10×12)×2]

贷:累计折旧 3.5

借:管理费用 3.5

贷:研发支出——费用化 3.5

4.2012年11月~12月摊销递延收益

借:递延收益 3

贷:营业外收入 3[180÷(10×12)×2]

二、税务处理

甲企业收到的180万元财政拨款,符合财税〔2011〕70号文件规定,属于不征税收入,其递延确认的营业外收入应予以调减,其对应的累计折旧摊销,属于不征税收入用于支出所形成的费用,应予以调增。固定资产中,属于用自有资金购买的部分,享受研发费用加计扣除,应予以调减。

三、纳税调整

甲企业在办理2011年企业所得税汇算清缴时,作如下调整:1.确认的营业外收入3万元应纳税调减(附表三《纳税调整明细表》第十四行);2.财政拨款形成的固定资产所对应的折旧不得在税前扣除,附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》第三行:资产原值中,账载210万元,计税基础30万元、本期折旧(会计3.5万元,税法0.5万元),调增3万元;3.超过财政拨款相对应的固定资产部分(30万元)可在税前扣除,并可享受加计扣除(附表五《税收优惠明细表》第十行开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用),调减0.5×50%=0.25(万元)。

2012年

一、会计处理

1.年底摊销购置的固定资产折旧时:

借:研发支出——费用化10.5 [210÷(10×12)×6]

生产成本 10.5 [210÷(10×12)×6]

贷:累计折旧 21 [210÷(10×12)×12]

2.2012年1月~7月结转研发费用

借:管理费用 10.5

贷:研发支出——费用化 10.5

3.2012年摊销递延收益

借:递延收益 18

贷:营业外收入

18 [180÷(10×12)×12]

二、税务处理

甲企业收到的180万元财政拨款符合财税〔2011〕70号文件规定,属于不征税收入,其递延确认的营业外收入应予以调减,其对应的累计折旧摊销,属于不征税收入用于支出所形成的费用,应予以调增。固定资产中,属于用自有资金购买的部分,享受研发费用加计扣除,应予以调减。

三、纳税调整

甲企业在办理2012年度企业所得税汇算清缴时,作如下调整:1.确认的营业外收入18万应纳税调减(附表三《纳税调整明细表》第十四行);2.财政拨款形成的固定资产所对应的折旧不得在税前扣除,附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》第三行:资产原值(账载210万,计税基础30万)、本期折旧(会计21万,税法3万),调增18万;3.超过财政拨款相对应的固定资产部分(30万元)可在税前扣除,并可享受加计扣除(附表五《税收优惠明细表》第十行开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用),调减1.5×50%=0.75(万元)。

2013年及以后年度

一、会计处理:

1.年底摊销购置的固定资产折旧时:

借:生产成本 21

贷:累计折旧 21 [210÷(10×12)×12]

2.摊销递延收益

借:递延收益 18

贷:营业外收入

18[180÷(10×12)×12]

二、税务处理

调减结转的递延收益18万元,调增摊销的折旧18万元。

从以上分析中可看出,正确执行企业会计准则和有关税收政策,对于维护国家税收利益和企业合法税收权益关系密切,税收征纳双方都要加强学习,加深理解,着力防范税收执法风险和纳税遵从风险,落实好严格依法治税原则。


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